Публикации АКЭФ-Аудит

УМЕНЬШЕНИЕ УСТАВНОГО КАПИТАЛА ОБЩЕСТВА
С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ: НАЛОГОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ

Уставный капитал - это сумма средств, первоначально инвестированных собственниками для обеспечения уставной деятельности юридического лица. Он определяет минимальный размер имущества юридического лица, гарантирующего интересы его кредиторов. Таким образом, чем больше уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (ООО), тем солиднее, как правило, выглядит оно перед его кредиторами и тем больше возможностей для развития данного общества. С другой стороны, в хозяйственной деятельности любого ООО может возникнуть ситуация, когда встает вопрос об уменьшении уставного капитала.

Уменьшение уставного капитала может происходить добровольно - по решению общего собрания участников общества. Встречаются ситуации, когда у ООО - дочерней организации скапливается большое количество средств или имущества, которое необходимо вывести в головную организацию, либо установленная изначально высокая величина уставного капитала общества становится экономически нецелесообразной, особенно в условиях, когда финансовые возможности общества ограничены.

Уменьшение уставного капитала должно происходить в соответствии с требованиями законодательства. Требование об уменьшении уставного капитала ООО в определенных случаях предусмотрено Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ).

Общество обязано уменьшить свой уставный капитал в следующих случаях:

В соответствии с п. 1 ст. 20 Закона N 14-ФЗ уменьшение уставного капитала общества может осуществляться путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников общества в уставном капитале общества и (или) погашения долей, принадлежащих обществу. При этом оно должно осуществляться с сохранением размеров долей всех участников общества.

Общество не вправе уменьшать свой уставный капитал, если в результате такого уменьшения его размер станет меньше минимального размера уставного капитала, определенного в соответствии с Законом N 14-ФЗ (не менее чем 10 тыс. руб.) (п. 1 ст. 20, п. 1 ст. 14 Закона N 14-ФЗ).

Согласно п. 4 ст. 20 Закона N 14-ФЗ в течение 30 дней с даты принятия решения об уменьшении своего уставного капитала общество обязано письменно уведомить об уменьшении уставного капитала общества и о его новом размере всех кредиторов общества, а также опубликовать в органе печати, в котором публикуются данные о государственной регистрации юридических лиц, сообщение о принятом решении. При этом кредиторы общества вправе в течение 30 дней с даты направления им уведомления или в течение 30 дней с даты опубликования сообщения о принятом решении письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков. Государственная регистрация уменьшения уставного капитала общества осуществляется только при представлении доказательств уведомления кредиторов в порядке, установленном настоящим пунктом.

Налоговые последствия для общества

Налог на добавленную стоимость

Уменьшение уставного капитала не влечет никаких последствий для общества в части НДС, так как объект обложения НДС отсутствует (ст. 146 НК РФ).

Налог на прибыль

Согласно пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы общества "в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации".

На основании п. 16 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам общества относятся доходы в виде сумм, на которые произошло уменьшение уставного капитала организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части вкладов участникам организации (за исключением случаев, предусмотренных пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Если уставный капитал уменьшается по решению общества путем уменьшения номинальной стоимости долей его участников и при этом стоимость соответствующей части вкладов участникам возвращается, т.е. общество выплачивает участникам стоимость части вкладов, дохода у самого общества не возникает.

Таким образом, возникновение объекта по налогу на прибыль у общества, принимающего решение об уменьшении уставного капитала, представляется возможным лишь в одном случае - когда участникам общества отказано в возврате стоимости соответствующей части взносов. В силу п. 16 ст. 250 НК РФ сумма подобной компенсации будет признана внереализационным доходом организации, облагаемым налогом на прибыль по ставке 20%.

Налог на доходы физических лиц

Согласно п. 2 ст. 226 НК РФ при выплате доходов участникам - физическим лицам общество признается налоговым агентом по НДФЛ.

Однако положения гл. 23 НК РФ не регулирует ситуацию, когда в результате уменьшения уставного капитала участнику - физическому лицу возвращается часть стоимости вклада.

На сегодняшний день существуют следующие точки зрения по данному вопросу.

Одна из них заключается в том, что суммы, полученные в счет уменьшения номинальной стоимости доли, являются доходом участника - физического лица, с которого должен быть уплачен НДФЛ. Она основана на следующем суждении: при уменьшении уставного капитала общества по решению участников и в случае выплаты участникам имущества (здесь и далее включая денежные средства) полученное ими имущество подлежит обложению НДФЛ, поскольку ст. 217 НК РФ не предполагает отнесение данных доходов, не подлежащих налогообложению, и не предусматривает возможности не учитывать данные доходы при определении налоговой базы по НДФЛ.

Другая точка зрения основывается на положениях ст. 41 НК РФ, согласно которой "доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме". При уменьшении же уставного капитала участнику возвращается часть его вклада, внесенного ранее, поэтому никакой экономической выгоды и, следовательно, дохода он не получает.

Какой точки зрения придерживаться - решать самому обществу, так как судебная практика по данному вопросу отсутствует.

Налоговые последствия для участника

Налог на добавленную стоимость

Уменьшение уставного капитала не влечет никаких последствий для участника общества в части НДС, так как объект обложения НДС отсутствует (ст. 146 НК РФ).

Налог на прибыль

Возникает ли объект налогообложения, если номинальная стоимость доли участника уменьшается с одновременным получением выплат от общества?

Пунктом 16 ст. 250 НК РФ регулируется порядок налогообложения сумм, полученных в результате уменьшения уставного капитала, самим обществом. НК РФ не содержит положений, устанавливающих правила учета сумм, причитающихся участнику в связи с уменьшением номинальной стоимости его доли в уставном капитале. В то же время согласно пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ доходы в виде имущества, имущественных прав, полученные в пределах вклада участником при выходе (выбытии) из общества либо при распределении имущества ликвидируемого общества, в целях налогообложения не учитываются.

На сегодняшний день существуют следующие варианты решения вопроса о том, возникает ли в данном случае доход у участника.

Вариант 1. Данного варианта придерживаются контролирующие органы. Он заключается в том, что средства, полученные при уменьшении уставного капитала общества, являются доходом участника. При уменьшении уставного капитала общества по решению участников и в случае выплаты участникам имущества (здесь и далее включая денежные средства) полученное ими имущество подлежит обложению налогом на прибыль, поскольку ст. 251 НК РФ не предполагает отнесения данных доходов к доходам, не подлежащим налогообложению, и не предусматривает возможности не учитывать данные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль. По их мнению, в данном случае полученные средства не связаны ни с выходом (выбытием) участника из общества, ни с распределением имущества при ликвидации общества. Соответственно, положения пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ в этой ситуации не применяются.

Вариант 2. Основывается на положениях ст. 41 НК РФ. Суммы, полученные участником в связи с уменьшением номинальной стоимости его доли, в этом случае доходом не признаются, так как фактически участнику возвращается часть его вклада, сумма которого расходом при внесении в уставный капитал не признавалась (п. 3 ст. 270 НК РФ). Поэтому при возврате участнику части внесенных им средств какой-либо экономической выгоды и, соответственно, дохода у него не возникает.

Единообразная судебная практика по данному вопросу не сформировалась.

По мнению автора, при решении вопросов налогообложения при уменьшении уставного капитала ООО в добровольном порядке необходимо руководствоваться общим смыслом норм права о возврате части доли участнику общества.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций". При возврате части вклада экономическая выгода как у участников - физических лиц, так и участников - юридических лиц не возникает. Выплата участникам общества части их доли в пределах их вклада носит, по сути, компенсационный характер.

Кроме того, внесение вклада в уставный капитал у участников - юридических лиц не признается расходом в целях обложения налогом на прибыль, поэтому логичнее всего предположить, что и возврат его части не должен отражаться в доходах при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Тем не менее следует обратить внимание, что, хотя операция по уменьшению уставного капитала предусмотрена законодательством, нельзя полностью исключить того факта, что снижение уставного капитала до минимального размера не привлечет внимания налоговых органов при регистрации ими изменений, вносимых в учредительные документы организации в связи с уменьшением уставного капитала. Если не будет веских оснований для уменьшения уставного капитала, налоговые органы могут воспринять операцию по уменьшению уставного капитала как схему оптимизации налогообложения выплат в пользу участников общества. Подобный риск обусловлен тем, что иная причина, кроме как передача участнику активов организации без налоговых последствий, с точки зрения налоговых органов маловероятна, если не брать ситуацию, когда уменьшение уставного капитала вызвано доведением его величины до стоимости чистых активов в соответствии с требованиями законодательства.

Автор: Н. Потапова, Генеральный директор ООО "АКЭФ-Аудит"
Финансовая газета, Региональный выпуск 2010/№44

В вашем браузере отключено выполнение сценариев JavaScript. Некоторые сервисы нашего сайта могут не работать. Пожалуйста, обратитесь к администратору вашего устройства.